הצד האפל של הטבות המס לתושבים חוזרים: פס"ד ירון מאיר

מה חיפשה רשות המסים בביתו של תושב חוזר שעבד שנים בטנזניה ושילם בה מס הכנסה כחוק?

השאלה הזו, אחת מרבות שעלו בע"מ 21579-01-20 מאיר נ' פ"ש אילת, נוגעת לסוגיות מיסוי רבות: קביעת תושבות לצורך מס, קביעת מקורה של הכנסה, אופן ביצוע ביקורות ניהול ספרים ועוד.

לכן, פסק דין זה צריך לעניין אתכם אם אתם אחד או יותר מהבאים:

• עברתם לחו"ל ויש לכם הכנסות מגורם תושב חוץ

• אתם עובדים מהבית, בארץ או בחו"ל

• אתם שוקלים חזרה לישראל לאחר מספר שנים בחו"ל

• אתם מייצגים לקוחות לענייני מסים (רואי חשבון, עורכי דין או יועצי מס)

למה תושבות מס חשובה?

רשות המסים בישראל שואפת למסות כל הכנסה שיש לה זיקה כלשהי למדינת ישראל, לרבות:

• הכנסה שהופקה בישראל בידי תושב חוץ

• הכנסה שהופקה בידי תושב ישראל, בכל מקום בעולם

על כן, מי שנחשב תושב ישראל לצורך מס, חייב לדווח לרשות המסים על כל הכנסותיו, מכל מקור ומכל מדינה בעולם, ואף עשוי לשלם בישראל מס על הכנסות אלו - בכפוף לאמנות למניעת כפל מס, אם קיימות.

תושב ישראל לצורך מס - מיהו?

לפי פקודת מס הכנסה, יחיד הנו תושב ישראל לצורך מס אם "מרכז חייו" בישראל. כברירת מחדל, בוחנים את מספר הימים בהם שהה היחיד בישראל בשנת המס ובשנתיים שקדמו לה (סעיף 2 להגדרת "תושב ישראל"). אי לכך, תושבות לצורך מס נבחנת עבור כל שנת מס לגופה.

אולם, סעיף 3 להגדרה מורה ש"חזקת הימים" הזו ניתנת לסתירה: הן היחיד והן פקיד השומה רשאים להציג ראיות שיצביעו על "מרכז חיים" אחר מזה שמציעה חזקת הימים. סעיף 1 להגדרה מונה מספר ראיות איכותניות (משפחתיות, חברתיות, כלכליות ועוד) בדבר "מרכז החיים". טופס מס הכנסה 1348 ("הצהרת תושבות לשנת מס", ידוע גם בשם "טופס ניתוק תושבות") אף פורט ראיות אלו לכדי שאלות טכניות. הצטברות התשובות בכיוון מסוים גוברות, כאמור, על "חזקת הימים". על כן, ברמה המהותית, מרכז החיים הוא קריטריון איכותני.

למה זו בעיה?

המשמעות המעשית של קריטריון איכותני היא זו: מרכז חיי היחיד, ובעיקר משקלו של כל רכיב בתמונה (מגורי המשפחה, מקום העבודה, נכסים ועוד) נבחנים בכל מקרה לגופו. מבחן זה מתעלם מהשאלה האם היחיד כבר שילם מס על אותן הכנסות במדינה אחרת, ולכן עשוי לחשוף את היחיד למיסוי כפול. לכן, לא אחת מתעוררות בנושא מחלוקות בין היחיד לפקיד השומה, המגיעות לפתחו של בית המשפט. לעתים ישנן ראיות סותרות, ובית המשפט נדרש לקבוע מהי הראיה "המכרעת".

במאמרנו המורחב על תושבות מס תוכלו למצוא 2 דוגמאות לראיה מכרעת שכזו: פס"ד גונן ופס"ד ספיר.

מי נחשב "תושב חוזר" ומהן הטבות המס המגיעות?

נושא "חביב" במיוחד על רשות המסים והפסיקה הוא "תושב חוזר". זאת, כדי לוודא שהטבות המס לתושבים חוזרים המנויות בסעיף 14 לפקודה, יינתנו (או לא יישללו) כאשר הנישום זכאי להן.

תושב חוזר - הגדרה לצורך מס הכנסה

"תושב חוזר" הוא מי שבאמצע חייו בילה תקופת זמן מהותית מחוץ לישראל, במהלכה נחשב תושב חוץ לצורך מס. הפקודה קובעת 2 "מדרגות" לסטטוס זה, בהתאם למספר השנים בהן היה היחיד תושב חוץ:

• "תושב חוזר" - 6 שנים רצופות לפחות.

• "תושב חוזר ותיק" - 10 שנים רצופות לפחות.

על כן, מעמד "תושב חוזר" יינתן רק למי שמקיים את 2 התנאים:

• קיום תושבות חוץ לצורך מס (קרי, העתקת מרכז החיים לחו"ל)

• שימור תושבות החוץ למשך 6 שנים רצופות לפחות

תושב חוזר - הטבות מס

סעיף 14 לפקודה מעניק ל"תושב חוזר" (וממילא ל"תושב חוזר ותיק") פטור מתשלום מס בישראל על מגוון הכנסות פסיביות מחו"ל, וזאת במשך 5 שנים מהמועד שחזר להיות תושב ישראל לצורך מס:

(1) הכנסות מקצבה, מתמלוגים, מדמי שכירות, מריבית ומדיבידנד, שמקורן בנכסים מחוץ לישראל שרכש התושב החוזר בתקופת שהותו מחוץ לישראל לאחר שחדל להיות תושב ישראל;

(2) הכנסות מריבית ומדיבידנד שמקורן בנכסים מחוץ לישראל שהם ניירות ערך מוטבים;

לעניין הסעיף, "ניירות ערך מוטבים" הנם ניירות ערך הנסחרים בבורסה מחוץ לישראל ומקיימים אחד משני התנאים הבאים:

• הם נרכשו בתקופה בה נחשב היחיד תושב חוץ ומנוהלים דרך חשבון בנק

• הם נרכשו מתוך הכנסה שמקורה בניירות ערך כנ"ל (ריבית, דיבידנד, או רווח הון) ושהופקדה באותו חשבון בנק, גם אם הדבר נעשה לאחר השיבה לישראל

תושב חוזר ותיק - הטבות מס

תושב חוזר ותיק, שהיה תושב חוץ 10 שנים רצופות או יותר, זכאי להטבות הבאות:

1. פטור ממס לתושב חוזר - כמפורט מעלה

2. שנת הסתגלות - הזכות לבחור שלא להיחשב תושב ישראל לצורך חלק מהוראותיה של פקודת מס הכנסה, במשך שנה שתחילתה במועד החזרה לישראל.

סיפורו של תושב חוזר: ע"מ 21579-01-20 מאיר נ' פ"ש אילת

במקרה הנדון בפסק דין זה, המערער ירון מאיר חי ועבד באפריקה 7 שנים. לאחר שובו לישראל, דיווח על הכנסות מדיבידנדים מחברה שהיה שותף בהקמתה ובניהולה. על הכנסות אלו ביקש לקבל את הפטור ממס לתושב חוזר לפי סעיף 14.

רשות המסים העלתה 2 טענות כנגד בקשתו:

1. שאינו תושב חוזר - כי גם במשך שנות עבודתו באפריקה היה לכאורה תושב ישראל

2. שההכנסות אינן מדיבידנד - אלא לכאורה הכנסות "מיגיעה אישית"

בפסק הדין שניתן בביהמ"ש המחוזי בבאר שבע, כב' השופטת יעל ייטב קעקעה טענות אלו של רשות המסים.

לעניין מעמד התושב החוזר ציינה כב' השופטת כי הראיות לקיומו ברורות, לרבות:

• תקופת שהות המערער מחוץ לישראל - 7 שנים, יותר מהמינימום הנדרש בסעיף

• מרכז חיים מחוץ לישראל - לרבות מספר ימי השהייה, מקום העבודה, ומקום בית הקבע בו גר המערער עם משפחתו הגרעינית

לעניין מקור ההכנסה, ציינה כב' השופטת כי:

• יש ראיות לאמיתות הדיבידנד, שכן חולק פרו-רטה לכל בעלי המניות, ולא נמשך ע"י המערער לבדו

• "יגיעה אישית" הנו מונח כללי, אשר אינו נמנה על מקורות ההכנסה המנויים בסעיף 2 לפקודה. על כן, אם פקיד השומה מאמין שהכנסות שדווחו צריכות לקבל סיווג שונה, עליו חל מס גבוה יותר, עליו לפרט ספציפית מהו מקור ההכנסה לעמדתו ומהן הראיות התומכות בכך. במילותיה של כב' השופטת, "עצם העובדה שתוצאת הסיווג השונה היא גביית מס גבוהה יותר מהמס על פי סיווגו של הנישום, אינה מובילה כשלעצמה להצדקה לסיווג השונה."

משום כך, בצירוף שאר העובדות בתיק, הערעור התקבל והתיק הסתיים בניצחונו של הנישום - גם אם הושג בעמל רב.

מה יכולים ישראלים ברילוקיישן ללמוד מפס"ד ירון מאיר?

ראשית, חשוב להדגיש שפסקי דין שכאלה אינם נפוצים. למעלה מ-90% מההליכים המשפטיים שפקיד שומה הוא צד להם, מסתיימים בפסיקה לטובת פקיד השומה. אז מה נשתנה הפעם?

המקרה שלפנינו כלל שורה של מעשים מצד רשות המסים, שנעשו ללא ביסוס חוקי במקרה הטוב, ותוך הפרת הוראות הפקודה ונהלי רשות המסים עצמה. כמו כן כלל המקרה טענות של רשות המסים, שנטענו ללא ביסוס עובדתי או ראייתי, ולעתים בהתעלם מראיות קיימות. בית המשפט ראה התנהלות זו בחומרה רבה, ואף ראה לנכון להדגיש כי תכלית פעילותה של רשות המסים אינה גביית מס מרבי, אלא מס אמת, המשקף נאמנה את נתוני הנישום וההכנסה.

שנית, עובדות המקרה והנושאים2 שבמחלוקת מצביעים על עניינים בהם על הנישומים להקפיד, על מנת לצמצם ככל האפשר את הספק בעניינם:

• אם עברתם לחו"ל ויש לכם הכנסות מגורם תושב חוץ - למדו את טופס הצהרת התושבות של מס הכנסה, והשתדלו לפעול בהקדם כדי לקיים את מירב סעיפיו. בחרו רואה חשבון מייצג ומסרו לו את הטופס עבור כל שנת מס בה הנכם שוהים בחו"ל.

• אם אתם עובדים מהבית, בארץ או בחו"ל - הגדירו חדר עבודה אשר ישמש למטרה זו בלבד, ודרשו אך ורק את החלק היחסי של הוצאות הבית הרלוונטיות. בעבודה משרדית מדובר לרוב בארנונה, חשמל, אינטרנט וטלפון. אין לדרוש הוצאות שכר דירה אם הנכס הושכר למגורים.

• אם אתם שוקלים חזרה לישראל ויש לכם הכנסות פסיביות מחו"ל - הארכת השהות בחו"ל ל-6 שנים לפחות (בכפוף לכך שמרכז חייכם הנו בחו"ל) עשויה לזכות אתכם בהטבת הפטור ממס על הכנסות פסיביות בישראל לתושב חוזר.

• אם אתם מייצגים בענייני מסים (רואי חשבון, עורכי דין או יועצי מס) לקוחות אשר שוהים או שהו בחו"ל משך מספר שנים - בקשו מהלקוחות למלא את טפסי הצהרת התושבות, וכן לדווח לכם מיד על כל ניסיון של רשות המסים ליצור עמם קשר ישיר.

• אם חברה תושבת חוץ בבעלותכם מחלקת דיבידנד - יש לחלק תמיד פרו-רטה, על מנת שלא תיחשד כתמורה לבעל המניות בעד שירות.

• אם אתם בעלי מניות בחברת תושבת חוץ וגם עובדים בה כשכירים - רצוי שהמשכורת תהיה בשיעור ריאלי, ובכל מקרה לא פחות משכר המינימום.

• אם הנכם בעלי עסק - לימדו כאן על הוראות ניהול ספרים המחייבות אתכם. לאחר מכן, לימדו כאן כיצד לנהוג בעת ביקורת ניהול ספרים. מומלץ להתקשר לרואה החשבון המייצג מיד עם הגעת מבקרי רשות המסים למקום העסק.

תושבים חוזרים או בעלי עסקים? זקוקים לסיוע וייצוג בדיווח לרשות המסים?

לקביעת פגישת ייעוץ פנו אלינו.